A tőkejövedelmekre vonatkozó általános rendelkezések
Az adókötelezettség meghatározásakor a jövedelem kiszámítása általában úgy történik, hogy a bevételből levonásra kerülnek a felmerült költségek, vagyis a jövedelem a bevétel költségekkel csökkentett része. Kivételt képez ez alól például az osztalék, amely esetében a jövedelem a bevétel teljes összegével egyezik meg. Költségként a tőkejövedelmekkel összefüggésben az értékpapír megszerzésére fordított összeg, valamint az értékpapírhoz kapcsolódóan felmerülő járulékos költségek vehetők figyelembe. Ezeket a fogalmakat a személyi jövedelemadóról szóló törvény az árfolyamnyereséghez kapcsolódóan határozza meg, azonban a gyakorlatban e meghatározások valamennyi tőkejövedelem kiszámításakor alkalmazandók.
A tőkejövedelmek másik jelentős jellemzője, hogy az adó megállapítása és levonása a kifizető – vagyis a hitelintézet, illetve a befektetési szolgáltató – kötelezettsége. Ettől a főszabálytól eltérést jelent az ellenőrzött tőkepiaci ügylet, valamint a csereügylet, mivel e két jövedelemtípus sajátos adómegállapítási módja lehetetlenné teszi, hogy a kifizető az adót levonja. Ennek ellenére hangsúlyozni szükséges, hogy bármilyen tőkejövedelem esetén felmerülhet a magánszemélynél az adó megállapítására és megfizetésére vonatkozó kötelezettség, amennyiben a jövedelem nem kifizetőtől, vagyis külföldről származik.
Bizonyos jövedelemtípusok esetén – különösen az ellenőrzött tőkepiaci ügyletből, illetve csereügyletből eredő jövedelmeknél – a magánszemély jogosult lehet adókiegyenlítés igénybevételére is, amely lehetőséget teremt arra, hogy több év nyereségeit és veszteségeit egymással szembe állítva számolja el. Az adókiegyenlítés részletes szabályairól az érintett jövedelemtípusokat ismertető részekben olvasható bővebb információ.
A külföldi pénznemben megszerzett jövedelem átszámítása
A tőkejövedelmek esetében gyakran előfordul, hogy a kapcsolódó bevétel és költség külföldi pénznemben merül fel. Ennek oka lehet az, hogy az adott jövedelem külföldi forrásból származik, vagy az, hogy bár belföldi forrásból ered, az ügylet tárgyát képező eszköz nem forint alapú. Ilyen esetekben a személyi jövedelemadóról szóló törvény 5. § (7) bekezdése alapján a bevétel és a költség forintra történő átszámítása a Magyar Nemzeti Bank hivatalos devizaárfolyamának figyelembevételével történik. Amennyiben a külföldi pénznem nem szerepel a Magyar Nemzeti Bank hivatalos devizaárfolyam-lapján, a bevételt először az MNB által közzétett árfolyam segítségével euróra, majd azt követően forintra kell átváltani.
A személyi jövedelemadóról szóló törvény 6. § (1) bekezdése meghatározza azt is, hogy az átváltáshoz mely időpontban érvényes árfolyamot kell figyelembe venni. Eszerint:
-
a bevétel esetében a bevételszerzés időpontjában irányadó árfolyamot kell alkalmazni;
-
a kiadás esetében a teljesítés napján érvényes árfolyam az irányadó;
-
értékpapír átruházása esetén a szerzési értékre vonatkozóan azt az árfolyamot kell alkalmazni, amely az értékpapír tulajdonjogának megszerzése, vagy dematerializált értékpapír esetén a számlán történő jóváírás napján érvényes;
-
egyéb pénzügyi eszközre kötött ügylet esetén pedig az ügylet teljesítésének, vagyis lezárásának időpontjában fennálló árfolyamot kell figyelembe venni.
Egy különleges szabály vonatkozik a külföldi pénznemben szerzett kamatjövedelemre és osztalékra (illetve osztalékelőlegre), amely szerint az adót ugyanabban a külföldi pénznemben kell megállapítani és levonni, majd a jövedelem megszerzésének napján érvényes árfolyam alapján átszámítva, forintban kell teljesíteni az adófizetési kötelezettséget [Szja törvény 6. § (2) bekezdés].
A személyi jövedelemadóról szóló törvény ugyanakkor több választási lehetőséget is biztosít a magánszemély számára a forintra történő átváltás tekintetében:
-
a külföldi pénznemben megfizetett adó esetén választhatja, hogy az átváltás az adóév utolsó napján érvényes árfolyamon történjen [Szja törvény 6. § (1) bekezdés f) pont];
-
a külföldi pénznemben szerzett bevétel és teljesített kiadás esetében választhatja azt az árfolyamot is, amely a nevére kiállított, a külföldi pénz eladását vagy vételét igazoló bizonylaton szerepel, feltéve, hogy a bizonylat dátuma legfeljebb 15 nappal tér el a bevételszerzés vagy a kiadás teljesítésének időpontjától [Szja törvény 6. § (3) bekezdés];
-
továbbá dönthet úgy is, hogy a bevétel megszerzésének napját megelőző hónap 15. napján, vagy a kiadás teljesítését megelőző hónap 15. napján érvényes árfolyamot alkalmazza az átszámításhoz [Szja törvény 6. § (4) bekezdés].
Ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó jövedelem
A személyi jövedelemadóra vonatkozó szabályozás az ellenőrzött tőkepiaci ügyletek tekintetében a tőkejövedelmek kategóriáján belül a legösszetettebbnek tekinthető, ezért ez a jövedelemtípus különös figyelmet érdemel. Az Szja törvény 67/A. § (3) bekezdése értelmében ellenőrzött tőkepiaci ügyletnek minősül minden olyan ügylet, amelyet pénzügyi eszközre vagy árura kötöttek befektetési szolgáltatóval, illetve annak közreműködésével – a szolgáltatóra irányadó pénzügyi szabályok alapján –, továbbá az azonnali deviza- vagy valutaügyletek, amelyeket hitelintézetekkel vagy befektetési szolgáltatókkal bonyolítottak le, szintén az említett pénzügyi szabályozás szerint, pénzügyi elszámolással lezárva, feltéve, hogy az ügylet a Magyar Nemzeti Bank felügyelete alá tartozó tevékenység körébe esik. A fenti feltételek alapján kizárólag azok az ügyletek tekinthetők lezárult ellenőrzött tőkepiaci ügyletnek, amelyek esetében a pénzügyi elszámolás megtörtént. Nem alkalmazhatóak az ellenőrzött tőkepiaci ügyletre vonatkozó szabályok az alábbi esetekben:
-
cserére irányuló ügyletek esetében;
-
ha az ügyletet a szokásos piaci értéktől eltérő áron kötötték meg;
-
zártkörűen kibocsátott értékpapírokhoz kapcsolódó ügyletek esetén.
Bizonyos külföldi országokban létrejött ügyletek szintén megfelelhetnek az ellenőrzött tőkepiaci ügylet fogalmának, amennyiben azok az adott ország illetékes felügyeleti hatóságának ellenőrzése alatt álló tevékenység keretében valósulnak meg, és az adott külföldi ország vagy az Európai Gazdasági Térség tagállama, vagy olyan állam, amellyel Magyarországnak van hatályos egyezménye a kettős adóztatás elkerüléséről, továbbá fennáll az információcsere lehetősége az említett felügyeleti szerv és a Magyar Nemzeti Bank között. Az ellenőrzött tőkepiaci ügylethez kapcsolódó kedvező szabályok csak abban az esetben alkalmazhatók, ha a magánszemély rendelkezik minden olyan igazolással és dokumentummal, amely az adókötelezettség megállapításához szükséges [Szja törvény 67/A. § (3) bekezdés b) pont bc) alpont].
Gyakorlatban tehát a tőzsdén, valamint tőzsdén kívüli piacokon kötött értékpapír- és származtatott ügyletek, valamint devizaügyletek megfelelhetnek az ellenőrzött tőkepiaci ügylet fogalmának. E jövedelemtípus egyik különlegessége, hogy a jövedelem megállapítása nem ügyletenként, hanem az összes ügylet együttes eredménye alapján történik. Ez azt jelenti, hogy az adóév során pénzben elszámolt nyereségek és veszteségek összegét – a befektetési szolgáltató által felszámított díjakat is figyelembe véve – ügyletenként szükséges kiszámítani. Amennyiben az összes ügyleti veszteség meghaladja az összes ügyleti nyereséget, akkor az így keletkezett különbözet minősül ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó veszteségnek. Ez azt jelenti, hogy az egyes ügyleteken elszenvedett veszteségek csökkentik a nyereséges ügyletek után megállapított adóalapot. A magánszemély tehát akár több száz vagy több ezer ügylet eredményének figyelembevételével állapítja meg az ellenőrzött tőkepiaci ügyletekből származó jövedelmét vagy veszteségét.
A személyi jövedelemadóról szóló törvény meghatározza, hogy a belföldi befektetési szolgáltatónak az adóévet követően, legkésőbb február 15-ig, milyen tartalmú igazolást kell kiállítania az ügyfél számára az ellenőrzött tőkepiaci ügyletekkel összefüggésben. Az igazolásnak – ügyletenként – tartalmaznia kell az ügylet eredményét (nyereséget vagy veszteséget), amennyiben az ügylet nem pénzügyi elszámolással zárult, akkor az ügyletből származó bevételt, valamint az ügyleti ráfordítást, továbbá az ügyletek eredményében figyelembe nem vett járulékos költségek összegét is [Szja törvény 67/A. § (3a) bekezdés]. A jogszabály részletesen rögzíti az ügyleti eredmény meghatározásának módját – külön-külön az értékpapírügyletekre, a nem pénzügyi elszámolással zárt ügyletekre, valamint a pénzügyi elszámolással lezárt ügyletekre vonatkozóan –, továbbá azt is, hogy milyen típusú költségek számíthatók el az ügyletek eredményében figyelembe nem vett járulékos költségként [Szja törvény 67/A. § (3b)-(3d) bekezdés].
A kifizetőnek minősülő befektetési szolgáltató köteles a következő év február 15-ig – a magánszemély nevének és adóazonosító számának feltüntetésével – a ’K86-os számú nyomtatványon adatot szolgáltatni az állami adóhatóság részére. Ez az adatszolgáltatás kiterjed a magánszemély által az adóév során realizált ügyletekből származó bevételek összegére, az ügyletek (az üzletszabályzat vagy egyéb nyilvántartás alapján számított) összesített eredményére (nyereségre vagy veszteségre), valamint az adóévben keletkezett, az ügyletek eredményében figyelembe nem vett járulékos költségek összegére [Szja törvény 67/A. § (4) bekezdés].
Az adóhatóság a magánszemély részére elkészített bevallási tervezetben az ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó jövedelmet úgy tünteti fel, hogy a befektetési szolgáltatók által teljesített adatszolgáltatás alapján kiszámított nyereség összegét csökkenti, a veszteség összegét pedig növeli az ügyletek eredményében figyelembe nem vett járulékos költségek együttes összegével [Szja törvény 67/A. § (5a) bekezdés].
A magánszemély köteles az ellenőrzött tőkepiaci ügyletekből származó jövedelmet saját maga megállapítani, bevallani, és a bevallás benyújtására előírt határidőig az adót megfizetni. A jövedelem kiszámításához felhasználható a belföldi befektetési szolgáltató által kiadott, az adóévet követő időszakban rendelkezésre bocsátott igazolás, ugyanakkor a magánszemély dönthet úgy is, hogy az ügyleti ráfordításokat saját nyilvántartásai alapján határozza meg, vagy – amennyiben a bevétel nem kifizetőnek minősülő befektetési szolgáltatótól származik – a szolgáltató által kiállított bizonylatok, teljesítés-igazolások alapján számítja ki a jövedelmet [Szja törvény 67/A. § (5) bekezdés]. Ezen rendelkezés indokoltságát az ellenőrzött tőkepiaci ügyletek sajátosságai adják, hiszen ha a magánszemély több különböző befektetési szolgáltatóval is végez ügyletkötést, akkor az egyes szolgáltatók – a másik szolgáltató adatait nem ismerve – nem képesek az adókötelezettséget pontosan megállapítani. További fontos szabály, hogy értékpapírok vásárlása és eladása esetén az ügyleti nyereséget és veszteséget az árfolyamnyereségre vonatkozó szabályok megfelelő alkalmazásával kell kiszámítani.
Az ellenőrzött tőkepiaci ügyletekből származó jövedelem megállapítására vonatkozó szabályozás több szempontból is kedvező lehet a befektetők számára. Előnyösnek tekinthető, hogy a jövedelmet éves szinten kell meghatározni, tehát az egyes ügyletek nyeresége az adott évben elszenvedett veszteségekkel szemben elszámolható, továbbá vonzó lehetőség az adókiegyenlítés szabályainak alkalmazása is.
Adókiegyenlítés ellenőrzött tőkepiaci ügylet esetén
Abban az esetben, ha több ügylet együttes eredményének megállapítása a cél, az adóév – amelyen belül a keletkezett nyereségek és veszteségek egymással szemben elszámolhatók – egyfajta mesterséges határként funkcionál. Az adókiegyenlítés azonban lehetőséget nyújt arra, hogy a magánszemély az egymást követő három év során keletkezett ügyleti nyereségeket és veszteségeket összevezesse, vagyis az adó megállapítása nem csupán az adott adóévi, hanem az azt megelőző két adóévi adatok figyelembevételével is történhet.
A személyi jövedelemadóról szóló törvény 67/A. § (6) bekezdése szerint, ha a magánszemély az adóévben, az adóévet közvetlenül megelőző évben, vagy az azt megelőző második évben ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó veszteséget szenvedett el, és ezt a veszteséget a keletkezésének évére vonatkozó adóbevallásban feltüntette, jogosult adókiegyenlítésre. Az adókiegyenlítés mértéke nem haladhatja meg az adóévben és az azt megelőző két évben bevallott, ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó jövedelmek adójának összegét, csökkentve az ezen időszakban már igénybe vett adókiegyenlítéssel (adókiegyenlítési keret). Ugyancsak nem lehet nagyobb az adókiegyenlítés, mint az adóévben és az azt megelőző két évben bevallott, ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó veszteségek alapján számított „adó” összege, szintén csökkentve az időszakban érvényesített adókiegyenlítéssel (adókiegyenlítésre jogosító összeg).
Ez azt jelenti, hogy a magánszemély megvizsgálja, az adóévben és az azt megelőző két évben mennyi ellenőrzött tőkepiaci ügyletből származó jövedelem után mekkora adót fizetett, majd ezt az összeget legfeljebb nulláig csökkenti az ugyanezen időszakban elszenvedett, ellenőrzött tőkepiaci ügyletekhez kapcsolódó veszteség alapján számított „adó” összegével, amely a veszteség és az adott veszteség évében érvényes adókulcs szorzata. Az adókiegyenlítés az adóbevallásban megfizetett adóként vehető figyelembe, vagyis a magánszemély akár visszaigénylésre is jogosult lehet. Az adókiegyenlítés számítása során figyelembe kell venni, hogy az előző két év valamelyikében már érvényesített adókiegyenlítés mind az adókiegyenlítési keretet, mind az adókiegyenlítésre jogosító összeget csökkenti.
Az adókiegyenlítés akkor vehető igénybe, ha a magánszemély a veszteségét feltünteti adóbevallásában. Ezzel a lehetőséggel minden esetben célszerű élni, még abban az esetben is, ha a magánszemély az adott bevallásában a veszteség alapján még nem jogosult adókiegyenlítés érvényesítésére, hiszen ez a veszteség a következő két adóév során alapjául szolgálhat adókiegyenlítésnek. Abban az esetben, ha a magánszemély a veszteséget nem tüntette fel bevallásában, a hiány pótlására az adóigazgatási eljárás részletszabályait tartalmazó 465/2017. (XII. 28.) Kormányrendelet 18. § (7) bekezdése szerint, adózói javítás keretében lehetősége van.